吉宁博士观点
制造业成本管理在制造业企业管理中起着重要作用，但传统的制造业成本管理越来越显示出其局限性。这种管理模式存在的弊端，造成了成本会计信息失真。企业在进行全面成本控制时，可以引进适时生产系统，借助价值链战略联盟进行制造业成本管理。
在工业企业中，制造业成本管理是整个企业管理的关键环节。随着市场经济的发展，我国制造业企业正积极引进先进的管理方法，提升制造业成本管理水平，但是，也面临着严峻的挑战，因此，对制造业成本管理进行研究具有重要意义。
传统制造业成本管理模式的弊端及原因
传统制造业成本管理模式在成本的认识上存在缺陷。成本的传统观念局限于产品的实体形式，而现代营销理论提出了产品整体的新概念——品牌、包装及服务。传统制造业成本管理的哲学是“根据产品成本来确定销售价格”，即“成本引导定价”。当今的市场格局已转换为买方市场为主导，产品价格只能由市场来确定，价值的实现要比价值的形成更重要。传统制造业成本管理的目标是就成本论成本，这就容易导致企业采取“低买高卖”的手法，损害上游供应商和下游顾客的利益。
这种弊端主要表现在不按财务制度要求，乱计成本，不同成本核算对象之间的成本界限不能划清，经营性支出和资本性支出划分不清。会计期间划分不明确，违反权责发生制，使成本不实。会计人员的素质低下或态度不认真导致成本核算错误等。
（一）客观原因
由于我国为了适应社会主义市场经济发展的需要，逐步建立了现代企业制度，要求赋予企业充分的自主权，也要求给予企业较大的会计政策和会计方法的选择权，相应地这种选择的多样性和不确定性必然会造成会计信息失真。上级主管部门为了保护本部门的利益，偏袒自己的下级单位；税务机关只注重税款的缴纳；审计机关不可能实施全面的监督等种种原因使得外部监督乏力。
（二）主观原因
某些负责人利用手中的权力，为了个人或本企业利益，指使会计人员弄虚作假，搞账外账、“小金库”或者造假账、编制虚假的报表、提供虚假的信息来欺上瞒下，大搞短期行为，致使会计信息失真。有些单位会计人员素质较低，理论和业务水平差，技术不过硬，实际操作能力不强，缺乏责任心，导致会计核算错误，信息失真。或主管部门并没有起到保护会计人员行使职权的作用，出现内部监督无效的困难局面。
制造业成本管理的全面控制策略
（一）引进适时生产系统，从企业内部进行生产制造业成本管理
适时生产系统是企业以顾客需要（如定单）为起点，由后向前逐步推移来全面安排生产任务，上一步生产什么、生产多少、质量要求和交货时间只能根据下一步骤提出的具体要求而定，至于原材料和零部件，只有当某一步骤需要时，企业才予以购进。
1.适时生产系统的控制结构。
适时生产制度最明显的特征是存货少，有时可能实现“零存货”。这就要求企业生产原材料、外购零件的供应能“适时”地达到生产现场，直接交付使用，而无需建立原材料、外购零件库存储备。
适时生产系统是从存货管理和制造过程两方面来达到降低成本的目的，其控制成本，应从三方面考虑：企业应采取更小和更频繁的订货方式，并保持与供应商的良好亲密关系，实现恰好在需要和使用物品或材料之前及时交货的采购方式；原材料、半成品的检查时间应力求降低至零，因此购入成本或来自前道工序的半成品应100%合格消除检查时间；消除存货的在库时间和等待时间。
2.具体控制方法。
制造过程中控制、降低成本时，适时生产系统要求尽量缩短生产过程中的衔接时间，使生产达到高度平准化，它可以通过以下方法：
缩小批量规模。
这样做的目的是力图降低平均在库量，缩短生产与向客户交货的间隔时间。如果与客户约定分批提货，那么生产也可分批进行，这样减少了库存量，节约库存成本。可见，要做到平准化的生产不仅意味着前工序的压缩，而且具有缩减各产成品库存数量的作用。
缩短不同批量生产之间的切换时间。
在大量生产条件下不必考虑此问题，因为较高的调试成本经过大量产品平均分摊会显得无足轻重。而对小批量生产，只有随时根据需要切换调试好设备才能根据后工序的生产指示或客户的需求使得产品符合要求。
（二）借助价值链战略联盟，从企业外部进行制造业成本管理
价值链战略联盟是在新经济条件下，多家企业为了共同赢得竞争，提升核心竞争能力，以顾客需求为导向，围绕核心企业，借助信息技术无缝对接作业链而建立的动态战略联盟。
1.基于价值链战略联盟的制造业成本管理方法。在价值链战略联盟内所对应的制造业成本管理方法大致有以下几种：
功能—价格—质量（FPQ）权衡。
FPQ的实质是价值当供应商确定客户企业定制部件的生产成本将超过其目标成本，成本降低的唯一方法是以客户企业能够接受的方式放松定制部件的功能、质量，也就是在定制部件的功能、价格和质量之间进行权衡，其中功能是指定制部件在客户企业产品中的用途；价格是指客户企业对定制部件的报价，也是供应商生产该部件的目标成本；质量是指定制部件应该达到的技术要求。供应商一旦找出产品规格的可放松之处，将会邀请客户企业派员参加联席会议，提交其对规格说明书的修改之处，并力求获得客户企业的批准。这样，就可以使供应商在获得一笔重要交易的基础上，也有一定的回报。工程的有效应用，其基本原理和应用流程是：首先确定产品的基本功能和目标成本，然后进行试制，并对比试制成本与目标成本，如果最终试制成本是可以接受的，将进行可靠性测试，然后交给客户，通过检验即可进行批量生产，反之，则重复以上过程。它要求供应商要深刻理解客户定制产品规格说明书的放松之处，以及放松的程度。这种权衡所导致的规格修改常见的例子包括：限制定制产品的颜色，而不是与最终产品的颜色相匹配；对最终用户看不到的部件表面降低工艺要求；在不影响产品安全性能的基础上，减少加固螺栓数量等。
跨组织成本调查。
当价值链战略联盟内协作生产某产品的任一企业发现，它无法以其目标成本生产某一部件，而且FPQ权衡也无法解决这一问题时，就需要运用跨组织成本调查（ICI）。ICI在很多方面都类似于适时生产方式，即任一工人在发现产品质量缺陷时，都有权关闭生产线，直到缺陷消除为止。在ICI中，适时制中的工人被多家供应商的设计团队所代替，“缺陷”被定制部件的规格和报价不相吻合所代替。当运用ICI时，所有有关设计团队都要派出代表，以共同调查缺陷的原因，寻求解决问题的办法。因此，ICI与FPQ权衡的第一个区别就是，前者可以动用价值链战略联盟内超过两家的企业。除此之外，ICI与FPQ权衡的区别还体现在，它允许对定制产品进行重新设计，以保证从原料到产品所有步骤的成本都是最低的。它的效果比FPQ权衡更佳，但它只改变了定制部件的规格，并没有改变最终产品的设计方案。
并行制造业成本管理。
与前两种成本降低方法相比，并行制造业成本管理最大的特点是它修改了最终产品的设计方案。因而可以更大幅度地降低各参与方的成本，它具有如下几个特点：首先，核心企业允许与之进行并行制造业成本管理的企业只有一家，并且二者之间有充分的信任和长期的合作关系，这样就能把机会主义行为降到最低点；其次，核心企业向供应商定制的都是高价值的、具有相对完整功能的产品，这样能够激励供应商参与的积极性；第三，核心企业与供应商分享研发计划，尽早把其要求告诉供应商，以保证有关技术人员有足够多的时间攻克技术难题。
2.制造业成本管理的具体途径。
通过作业消除降低成本。
按作业对顾客价值的贡献，作业可分为增值作业和非增值作业。增值作业是指那些有必要保留在企业的作业，包括法律规定必须执行的作业。非增值作业则是不必要的作业，也就是企业中绝对必须保留的作业以外的所有其他作业。作业消除就是消除非增值作业，这对于削减成本、提升成本效益具有重要意义，唯一真正有效的成本削减途径就是完全取消作业。想使成本单方面下降的措施是很少有效的。
通过作业改善降低成本。
企业作业按照其执行效率高低又可进一步划分为高效作业和低效作业，低效作业则是可以采取措施进一步提升其效率的作业。改善低效作业（包括低效的增值作业和暂时不能消除的低效非增值作业）、提升低效作业的效率是降低成本、提升成本效益的一个途径。具体有两种方法：一是作业减低，即通过改善方式降低作业所消耗的时间和资源；一是作业分享，即利用规模经济增进作业的效率。
通过作业选择降低成本。
企业不同的策略会产生不同的作业。作业选择就是在各种可能的企业策略所产生的作业中选择出在其他条件不变的情况下可以使成本最低的作业。比如，采用电子商务策略进行有些产品的销售可以比传统的人员推销策略进行销售节约大量的销售费用。
通过作业联系降低成本。
构成价值链的各项作业之间是相互联系的，通过改善作业之间的联系是降低成本的重要途径。作业之间的联系包括企业价值链作业之间的内部联系和企业价值链作业与供应商及销售渠道价值链之间的纵向联系。企业价值链作业之间的最普遍的内部联系包括直接作业与间接作业之间的联系、质量保证作业与其他作业之间的联系、必须协调的作业之间以及取得成果的可以相互替代的作业之间的相互联系等。纵向联系包括后向联系和前向联系。
通过作业整合降低成本。
作业整合是指企业将外部价值链的一部分作业通过并购等方式纳入本企业的制造业成本管理价值链之中或把本企业价值链中的一部分作业外包出去，让专业化的公司去完成。
