吉宁博士观点
2012财年，苹果公司管理的营收达1565亿美元，按照美国税法的规定，对于苹果这种年营收规模超过1833.33万美元的公司管理，大部分的营收应适用35%的联邦税率。而现实是，苹果公司管理的综合税率仅为22%，远低于联邦税率。即便是在高科技公司管理当中，税负率也处于下游。很显然，苹果公司管理的缴税没有与营收成正比。按道理，营收大户，也是纳税大户，其一举一动必然备受关注，税务亦是美国及其他销售国家重点关注的对象，那么，苹果公司管理如此低的税负率又是怎么实现的呢？
美国境内：硬件销售税负亦能规避
首先，苹果公司管理在美国境内，利用各州间不同的税率，设置了一套避税策略。苹果公司的总部位于加州的库比提诺(Cupertino)，但管理现金的部门却不在总部。
随着苹果公司的银行余额和股价节节攀升，2006年，其管理层在总部200英里之外的内华达州雷诺市，设立了一个名为BraeburnCapital的子公司，负责接收并投放公司利润，通过它来管理公司现金。Braeburn的办公室坐十分简陋，仅有几张桌子和几台电脑设备，很难想像这就是苹果公司“管钱”的地方。
作为目前全球盈利最牛的高科技公司，苹果公司并不在雷诺市设计iPhone，也没有把自己的售后服务中心设在这个城市。iPhone的生产基地，更不用说了，远在地球的另一边。那么，设置雷诺市的分支机构有什么用处吗？
加州税率为8.84%，倘若Braeburn公司设在苹果公司总部，也就是加州的库比提诺，公司就得为其在国内的收益缴纳企业所得税。而内华达州并不征收企业所得税，也没有资本收益税。说到这份上，答案很明显了。Braeburn公司管理还为苹果公司提供了削减他州（包括佛罗里达、新泽西和新墨西哥在内）税额的情况。在美国，一旦有人购买了iPhone、iPad或是其它苹果产品，部分的销售利润通常会被存入Braeburn公司账户，然后又会被投放到股票、债券等理财产品当中。等到此类投资产生利润的时候，这部分的利润就不受加州税的监管，因为Braeburn是一家内华达公司管理。苹果公司通过在国内跨州建立一个小小的子公司，实现了企业战略当中的一个核心目标：躲掉了加州和其它20个州需要课征的上亿美元税负。“Braeburn”是一种苹果的名字，这种苹果又甜又酸。或者苹果公司是想告诉人们，这样避税我吃起来很甜，但你们看着只有酸的份了。
美国境外：知识产权交易的腾挪
截至9月30日的2012财年，苹果公司在美国之外获得利润368亿美元，而为其缴纳的企业所得税仅为7.13亿美元，也就是说，苹果公司在美国以外的盈利所得税率仅为1.9%。其2011财年的国外市场利润为240亿美元，所得税率也仅为2.5%。相比较，税率低得难以想像。
苹果公司管理的财务报告显示，税前收入的利润有百分之七十被算在海外分公司账上。我们知道，苹果公司把大部分的制造和组装业务包给了海外公司，大多数的管理人员、产品设计师、营销人员、普通员工、研发部门和零售店却在美国。合理推测便是，苹果公司的绝大部分利润也应该来自美国。这笔利润动辄就是数百亿美元，怎么规避利润的税负，成为苹果公司会计设置的重点了。
财务显示的是数字，背后运作的手法却不简单。尽管产品在美国，但是收入不在美国，就不需要在美国纳税。每一年，苹果公司管理都会通过钻各国的法律空子，来减少其来自世界各地的税单。避税的大头，当属苹果公司管理在境外低税区设立的分支机构了，这些机构分布于爱尔兰、荷兰、卢森堡以及英属维尔京群岛等地，有些比雷诺市的子公司管理更简陋，甚至是一个信箱或是一间匿名办公室。
●卢森堡的“软件减负”
苹果公司管理是硬件大户，同时也是软件大户。硬件销售要有归属地，但软件买卖却在互联网，苹果就是利用软件的这个特点来设计避税方法。苹果公司管理在卢森堡有一家名为iTunes公司的子公司，该公司管理只有几十名员工。该公司管理存在的外部证据只有一条，那便是一个信箱，信箱上搭着一张写有“iTunes公司”字样的纸片。卢森堡承诺对苹果等高科技公司的收入实行低税政策，只要他们把相关的交易搬到卢森堡就行。苹果在卢森堡开公司管理，图的是优惠的税收政策，下载的产品跟拖拉机或者钢铁不同，并不是能够触摸的实物，这一来，你的电脑在法国还是英国都无所谓。只要你是从卢森堡买的，这事儿就只跟卢森堡有关系了。一旦欧洲、非洲或者中东，兴许还包括其他的一些地方的顾客下载了歌曲、电视节目或者应用软件，相关的销售收入就会被记在“iTunes公司”名下。这一来，本应属于英国、法国、美国以及其他数十个国家的税入就流到了卢森堡，只不过税率就有了折扣。iTunes公司管理2011年的销售收入超过10亿美元，大致相当于iTunes全球销售额的20%。通过这个软件销售的方式，苹果无形中节省了大量的税负。其实，卢森堡的软件销售避税只是冰山一角，因为一个简单的子公司管理，并不能满足其庞大的销售额，苹果公司管理还有更厉害的招数。
●爱尔兰荷兰三文治——知识产权交易
以苹果如此大的资产公司管理，一个半个避税方法是远远不够的。
苹果公司管理还通过爱尔兰和荷兰的分支机构，把利润转入海地区，由此成为了所谓“DoubleIrishWithaDutchSandwich”，按字面的理解是“爱尔兰面包片荷兰夹心三明治”，主要是在两家爱尔兰子公司和一家荷兰子公司之间腾挪，就像两片面包夹着一片奶酪的三明治。“爱尔兰荷兰三文治”是苹果的“全球避税”策略，这亦令其成为会计手段避税的先驱之一。
第一步、注册销售公司管理
为了吸引投资，解决就业，爱尔兰的企业所得税非常低，只有12.5%，远低于美国和其他欧盟国家。苹果在爱尔兰设立苹果国际销售公司管理（AppleSalesInternational，下称“爱尔兰销售公司”），负责接收除了美国以外地区的所有销售收入，享受爱尔兰的低税率。在爱尔兰有销售公司，是为了方便销售，但相比一些“避税天堂”，爱尔兰的所得税还是高，为了尽量地少缴所得税，苹果公司得把营收转移到避税天堂去，才能最大程度地少缴所得税。爱尔兰恰好又提供了向避税天堂转移营收的独特通道。
第二步、设立运营公司管理
根据爱尔兰独特的税法，即使是在爱尔兰注册的公司管理，只要其母公司管理或总部设在外国，就被认定为外国公司管理。于是，苹果在爱尔兰又设立了一家苹果国际运营公司（AppleOperationsInternational，下称“爱尔兰运营公司管理”），其总部则设立在著名的避税天堂——群岛。由于爱尔兰运营公司是外国公司管理，它把收入汇到总部不需要向爱尔兰缴税，几乎是零成本，这就是所谓的“第二片面包”。苹果公司把两家爱尔兰子公司管理的部分所有权，交给了群岛上的鲍德温控股无限公司管理(BaldwinHoldingsUnlimited)。鲍德温控股公司没有登记在册的办公地点和电话号码，登记在册的仅有一名管理人员是苹果的首席财务官彼得?奥本海默(PeterOppenheimer)，而奥本海默居住和工作的地点都是美国的库比提诺。“鲍德温”也是一种苹果，以不易变质、适于转运闻名，或者这就象征着苹果避税的坚韧性。
随着运作的熟悉，苹果公司管理对爱尔兰分支机构进行了重组，最后把它们变成了几乎不需要披露任何财务信息的无限公司管理。
第三步、增添转移跳板
廉价的收银机已经设好，通向避税天堂的渠道也已开通，现在要考虑的是，怎么把爱尔兰销售公司管理的销售收入便宜地转到爱尔兰运营公司管理。直接转，要缴爱尔兰所得税，划不来。好在欧洲的另一个国家，能够为这个关键的转移提供跳板，那就是荷兰。
苹果在荷兰设有一家子公司管理——苹果欧洲运营公司管理（AppleOperationsEurope，下称“荷兰运营公司管理”）。与爱尔兰不同，荷兰税法以公司管理注册地而不是总部所在地来认定公司管理的国籍，所以苹果在爱尔兰与荷兰的3家子公司管理，在荷兰都被认定为欧盟的公司管理。爱尔兰和荷兰都规定，欧盟成员国公司管理之间的交易，免缴所得税。
最后，由于爱尔兰与欧洲各国签有协议，苹果公司还能够在不缴纳任何税费的情况下，取道荷兰（也就是所谓的“荷兰夹心”）将部分利润转往他处。这样一来，税政基本无法察知这些利润的存在以及需要征收的税额。
第四步、知识产权交易
桥梁已经架好，现在的问题是：在这3家关联公司管理之间，并不存在实际的销售活动，怎样实现交易呢？
苹果选择了一种看不见摸不着，但又很值钱的交易品来充当转移收入的媒介——知识产权。当美国以外的苹果用户点击购买音乐或者软件的时候，苹果美国公司就把其所拥有的知识产权资产转移到爱尔兰运营公司，也就是iPhone、iPad等硬件终端和iTunes等软件所提供的服务，用户所支付的现金则进入爱尔兰销售公司的账户。
实现这一销售必须用到苹果的知识产权资产，因此爱尔兰销售管理就“需要”向爱尔兰运营公司支付知识产权专利使用费。爱尔兰销售公司通过荷兰运营公司的中转，将销售收入以专利使用费的名义转到爱尔兰运营公司管理，最终转到群岛上的总部。
钱一旦进入避税天堂，就无法再被监管机构监控到。在整个收入转移的过程中，只需要缴纳荷兰低廉的交易税和爱尔兰部分低廉的所得税。
●三文治后续——专利权转移
耗费如此大的心思来避税，这个“爱尔兰荷兰三文治”还远远不止单纯销售软件这么简单。这个结构不单单为当下，还为预期产生的现金流避税，充当这个角色的就是专利权了。
第一步、苹果公司的母公司将初始研发的专利，转移到爱尔兰运营公司。从目前的趋势来讲，苹果公司能够越来越早预估哪些专利权前景巨大，并将这些早期的专利权先转移到爱尔兰运营公司。早期的专利权在估值的时候会比较低，因此课税会比较少。如果这项专利一旦大卖之后，再进行转移的话，缴税额难免是个天价。这样的目的，主要是出于税率的考虑。
第二步、将专利权转移到爱尔兰运营公司，爱尔兰运营公司需要进行所谓的“buy-inpayment”（采购付款）以进行联合开发。简单来讲，“buy-inpayment”就是爱尔兰运营公司支付给母公司一部分该专利的对价，来换取联合开发的权利，对价的估值是以母公司管理对该项专利的所有权作为计算基准。
第三步、进入了（成本分摊安排）。名义上讲，苹果母公司和爱尔兰运营公司联合负担成本，但主要还是出于节税的考虑。
如果没有的话，爱尔兰运营公司在运用到这些专利技术的时候，是需要向母公司申请授权，因此这就产生了一笔权利金，权利金需要按照20%课税。另外，爱尔兰运营公司管理将权利金交给母公司的时候，母公司管理又拥有了一笔收入，该收入按照加州的法律，公司所得税会征收35%。解决了上述所说的课税问题。这种安排方式，使得母公司不是直接将专利卖给爱尔兰运营公司，而是两者通过联合开发的模式实现专利转移的目的。
完成三个步骤后，接下来要做的就是。爱尔兰运营公司将专利授权给爱尔兰销售管理，由爱尔兰销售公司自己，或者委托其它公司管理生产和制造出相关的软件产品，之后这些成品就会被销往欧洲、亚洲以及世界各地。
在爱尔兰的本地法律来看，这是一个爱尔兰公司（爱尔兰销售公司）付授权金给群岛管理（爱尔兰运营公司管理）以获得专利使用的行为。爱尔兰销售公司的收入会按照12.5%进行课税，而付给爱尔兰运营公司的权利金，能够作为交易成本抵掉一部分收入，按照这些避税天堂的标准来课税，甚至是0%。
这样的架构，对于爱尔兰运营公司和爱尔兰销售公司之间的授权费用，美国税务监管无法对其征税。到了这一步骤，发现没有？又重新回到“爱尔兰荷兰三文治”的销售起点了。其实这个专利权的转移，也是“爱尔兰荷兰三文治”设立的原因和目的之一。
中企“走出去”的避税启示
避税是游走在法律边缘的运作，因此避税确切来说不是违法的，关键是合不合乎程序。对于苹果公司管理的这种避税的策略，是否有我们借鉴的地方？由于各国之间都意识到避税港是一个很大的疏漏，国与国之间也在进行协查。
